COMMUNICATION DE M. HATTAB SUR LA DESIGNATION DU CAC 26 05 2012 HOTEL AURASSI ALGER

CHAMBRE NATIONALE DES COMMISSAIRES AUX COMPTES

La désignation de
l'auditeur légal : les
autres expériences
1ères Assises du Commissariat aux comptes – Hôtel AURASSI (ALGER).

Abdelaziz HATTAB - Constantine
26/05/2012

La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences

SOMMAIRE

I/- INTRODUCTION

II/- CONDITIONS COMPAREES DE L'EXERCICE DE LA PROFESSION

III/- LES MODALITES DE NOMINATION ET LES DUREES DE MANDAT

Premières Assises du Commissariat aux Comptes - Hôtel AURASSI (Alger).

IV/- CONCLUSION ET RECOMMANDATIONS.

Communication de M. Abdelaziz HATTAB (le 26 Mai 2012).

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
I/- INTRODUCTION
Il est désormais admis de par le monde que l'audit légal, exercé dans un cadre normalisé et
transparent, est indissociable du concept de la bonne gouvernance de l'entreprise.
Les réformes engagées depuis plus de 10 ans, consécutivement aux scandales financiers
provoqués par certains groupes internationaux, tant au sein des pays développés que des pays
en développement, traduisent l'intérêt constant des Etats et des Institutions en matière de
crédibilité, de fiabilité et de sincérité de l'information financière et du comportement éthique
des différents acteurs.
Notre intervention consiste à établir une approche transversale et comparée, dans un contexte
international de désignation de l'auditeur légal qui reste avant tout un professionnel libéral,
indépendant des entités qu'il contrôle et des tiers.

Elle est guidée par trois (3) grands principes :
- L'exactitude et l'accessibilité de l'information ;
- La responsabilité des gestionnaires ;
- Et l'indépendance des organes de contrôle.
Cet encadrement est notamment destiné à la lutte contre les pratiques comptables "créatives"
voire "agressives", à la régulation et au renforcement de la mission de contrôle ainsi qu'à la
moralisation de la profession et la résurgence des comités d'audit (dont la création remonte à
1920 pour être supprimés par le Securities act de 1933 rendant ainsi obligatoire l'audit des
comptes par le recours à un auditeur indépendant).
En France, la loi sur la sécurité financière (LSF) publiée le 1er Août 2003 comporte un titre
(titre III) consacré à la modernisation du contrôle légal des comptes et la transparence dans les
entreprises ; organisant la fin de l'autorégulation de la profession.
Cette loi est à l'origine de la création du Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (H3C)
dont la mission consiste, avec le concours de la Compagnie Nationale des Commissaires aux
Comptes (CNCC) à assurer :
-

la surveillance de la profession ;
l'harmonisation des principes de bonne gouvernance avec le cadre légal de l'audit ;
l'identification et la promotion des bonnes pratiques ;
l'émission d'avis sur les normes d'exercice professionnel (NEP) élaborées par la CNCC
avant leur homologation par arrêté du garde des sceaux, ministre de la justice ;
la convergence des NEP vers les normes internationales d'audit (ISA).

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Aux Etats-Unis, le Sarbanes-Oxley act (dite Loi SOX) signé le 30 Juillet 2002 a institué,
pour les sociétés faisant publiquement appel à l'épargne, un organe de surveillance de la
profession comptable (PCAOB : Public Company Accounting Oversight Board).

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
Depuis la loi de modernisation de l'économie – LME du 04/08/2008, la nomination du CAC à
compter du 1er Janvier 2009, n'est plus obligatoire dans les SNC, SCS, SARL et les SAS qui
ne dépassent pas 2 des 3 seuils réglementaires (Cf. en infra page 10).
L'ordonnance du 08 Décembre 2008 a transposé la directive 2006/43/CE (8ème directive du 17
Mai 2006) portant sur le contrôle légal des comptes et adaptation du droit communautaire des
sociétés. Elle prescrit, pour les groupes, sur la base des rapports VIENNOT (Juillet 1995 et
Juillet 1999), la création d'un Comité d'Audit tout en le réglementant.
Au niveau Européen, la commission européenne a engagé une vaste consultation sur l'audit
légal en vue notamment de garantir l'indépendance des auditeurs. Le commissaire européen
au marché intérieur et aux services, M. Michel Barnier, a initié "un livre vert" visant à tirer les
leçons de la crise concernant l'audit légal avec l'objectif (pas totalement partagé par les "Big
Four") de renforcer cette profession et sa crédibilité.
Est ainsi remise en cause, la forte concentration du marché de l'audit légal entre les fameux
"Big Four" – B.4 – (Deloitte, Ernest & Young, KPMG et PriceWaterhouseCoopers).

Cet état de fait engendre inéluctablement, aussi bien pour la profession que pour les
professionnels, des "risques graves à rétroaction négative" en cas de défaillance structurelle de
l'un d'eux (comme ce fut le cas du cabinet d'audit international ANDERSEN dans l'affaire
ENRON).
Un autre point essentiel émerge de ce "livre vert" et qui traite de l'indépendance des auditeurs
légaux et de leur relation avec les sociétés clientes.
Par la relation de réseau, un cabinet peut se trouver à la fois en situation d'auditeur et de
conseiller auprès d'un même client. Ce cumul des genres n'est que source de "conflits
d'intérêts" nécessitant la rotation des auditeurs.
Dans un tel contexte, la désignation d'un auditeur légal, dans un environnement économique
et financier en pleine mutation, ne peut être que sélective et fortement encadrée.
Notre communication présente dans une première partie un bref rappel des conditions
d'exercice de la profession puis, dans une deuxième partie, les critères de désignation, les
modes de rémunérations et les durées de nomination des commissaires aux comptes sous
forme d'informations comparatives entre différents pays.
Enfin, une conclusion suivie d'une série de recommandations tenant compte, dans une large
mesure, des bonnes pratiques observées au plan international dans les domaines normatifs de
l'information financière (IAS-IFRS) et de l'audit (ISA).

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Un rapport dénote qu'ils concentrent à eux seuls 70% de la certification des comptes des
sociétés dans l'Union européenne et qu'au Royaume-Uni, ils auditent 99% des 100 premières
sociétés cotées.

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
II/- LES CONDITIONS D'EXERCICE DE LA PROFESSION
Tout le monde s'accorde à ce que l'auditeur légal soit doté d'une solide formation de base, d'un
diplôme reconnu et d'une expérience suffisante lui permettant d'assurer, avec compétence,
indépendance et probité, l'émission de son opinion.
Dans la quasi-totalité des pays, pour pouvoir exercer cette mission, l'auditeur légal doit
notamment et au préalable :
-

remplir les conditions d'âge, de nationalité (pour certains pays) et de bonne moralité ;
justifier des diplômes et attestations de travail ou de stage ;
être agréé par une instance ordinale et inscrit au tableau ;
ne pas être en situation de dépendance (sauf à être salarié ou associé au sein d'une
société d'audit, elle-même agréée) ou en état d'incompatibilité ;
prêter serment devant une juridiction compétente ;
disposer d'une adresse et des moyens suffisants pour exercer sans contraintes.

En France, la profession comptable est composée de deux corps, celui des ExpertsComptables placé sous l'égide du ministère des finances et de l'économie et celui des
commissaires aux comptes (sous tutelle du ministère de la Justice).
La fonction de contrôleur légal des comptes (dénommé commissaire aux comptes) remonte au
24 Juillet 1867 (première loi sur les sociétés commerciales) et depuis la réforme de la
profession le 1er mars 1984, la dualité reste rémanente, bien que les Experts-comptables, dans
leur majorité, soient aussi des commissaires aux comptes.
Toutefois, il existe un diplôme spécifique pour l'audit légal en France : le Certificat d'Aptitude
à la Fonction de Commissaire aux Comptes – CAFCA (pouvant être obtenu par validation des
acquis de l'expérience –VAE/VAP – ou de passerelles universitaires).
Le stage (de trois ans dont 2 années chez un commissaire aux comptes agréé) n'est pas
obligatoire si l'on dispose d'au moins 15 années de pratiques comptables et financières dans
des entreprises contrôlées par un commissaire aux comptes.
La profession comptable en Allemagne est organisée autour de trois (3) organisations
professionnelles :
- les Experts-Comptables (Wirshaftsprüfer) ;
- les Vérificateurs Comptables (Vereidigte Buchprüfer) assurant l'audit légal ;
- les Experts fiscaux (Steuerberater).

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Aux Etats-Unis, la mission de contrôle légal est du ressort des "Certified Public Accountant"
(CPA) – l'équivalent des Experts-Comptables.

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
Il existe une possibilité d'accéder à l'examen d'expertise comptable (WP) ou à celui de
vérificateur de comptabilité (VB) sans avoir fait des études universitaires à condition d'avoir
une expérience professionnelle de plus de 10 ans dont au moins 4 ans dans le domaine de la
révision comptable et le contrôle des comptes.
En Belgique, le réviseur d'entreprise (contrôleur légal), obligatoirement universitaire, doit
effectuer au préalable un stage professionnel de 3 ans auprès d'un membre inscrit au tableau
depuis 5 ans et devra réussir l'examen d'aptitude.
L'âge minimum requis est de 25 ans au moins et de 65 ans au plus.
Toute personne de nationalité étrangère qui justifie d'un domicile en Belgique peut demander
son inscription au tableau des réviseurs d'entreprises dans les conditions fixées par la loi.

Il existe un Registre officiel des contrôleurs de comptes dans lequel ne seront inscrits que les
professionnels de nationalité espagnole ou ressortissants d'un état membre de l'U.E,
obligatoirement installés en Espagne et préalablement agréés par l'Institut de Comptabilité et
Audit des comptes (Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas), organisme
administratif autonome placé sous tutelle du ministère de l'économie et des finances.
En Italie, la mission de contrôle des comptes est attribuée à un collège de commissaires aux
comptes (collegio sindacale).
Pour les sociétés cotées en Bourse, le contrôle annuel doit être effectué par une "Société de
Révision légale" inscrite sur une liste arrêtée par la Commission Nationale pour les Sociétés et
la bourse, CONSOB (Commission Nazionale per la Societa et la Borsa).
Il existe en fait deux organisations professionnelles :
- celle des Experts-comptables (dottori commercilisti) ;
- et celle des comptables (ragionieri).
S'agissant des commissaires aux comptes (Sindaco, revisori contabili), ils sont regroupés en
une association de droit privé sans but lucratif.
Tous les professionnels, toute catégorie confondue, sont soumis à une formation universitaire
ou une habilitation professionnelle et doivent subir un stage pratique de 3 années.
Un examen final sanctionne la formation ou l'expérience.
La profession est sous tutelle du ministère de la Justice.

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En Espagne, le candidat aux fonctions de réviseur doit avoir un diplôme universitaire et avoir
acquis une formation pratique d'une durée minimale de 3 ans sur des travaux réalisés en
milieu financier et comptable.

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
Au Pays-Bas, les fonctions de contrôleur légal des comptes sont assurées par les expertsComptables agréés membre de la NIVRA (Nederlands Institut Van Registeraccountants)
créée en 1895 et réformée en 1967 et qui constitue la seule organisation professionnelle de
droit public dotée de la personnalité civile.
Toute autre personne acceptée par le ministère des affaires économiques, dès lors qu'elle
apporte la preuve d'une qualification suffisante obtenue hors du pays, peut également
effectuer l'audit des comptes.
La formation exigée est de 8 années dont une formation pratique de 3 ans dans une activité
d'audit (légal ou contractuel). C'est d'ailleurs le niveau de formation retenu actuellement au
niveau européen.
Au Maghreb, notamment au Maroc et en Tunisie, les organisations professionnelles sont
similaires à celles de l'Algérie ainsi que les conditions et critères d'exercice de la profession.

Au niveau des Institutions intergouvernementales et Organismes Publics internationaux,
la fonction de commissaire aux comptes est le plus souvent confiée à un haut magistrat de la
Cour des comptes des pays membres, à défaut d'être exercée carrément par un haut
fonctionnaire diplômé en finances et comptabilité.
Enfin, il y a lieu de rappeler les exigences européennes en matière de formation
professionnelle continue et de maintien de niveau, notamment pour les commissaires aux
comptes qui sont dans l'obligation de suivre une formation de 120 heures réparties sur une
période de 3 ans (soit en moyenne 40 heures par an).
Cette formation n'est pas forcément (ou seulement) théorique ; elle peut prendre la forme de
rencontres, colloques, séminaires ... etc.
Après avoir brossé une rapide situation sur les conditions d'exercice de la profession à travers
quelques pays, en raison du timing qui nous est imposé, nous allons présenter, dans la
deuxième partie, sous forme de tableau synoptique et comparatif :
-

les modes de nomination des commissaires aux comptes ;
les durées de mandat de la mission d'audit légal ;
la procédure de renouvellement ;
les bases de la rémunération ;
et les incompatibilités inhérentes à la désignation de l'auditeur légal.

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En Afrique subsaharienne et dans la zone CEMAC (Communauté Economique et Monétaire
de l'Afrique Centrale), l'exercice de la profession de commissaire aux comptes est réservé aux
seuls Experts-Comptables (personnes physiques ou en société).

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
III/- LES MODALITES DE NOMINATION ET LES DUREES DE MANDAT
Dans cette partie, nous présenterons le cadre législatif comparé de l'audit légal de divers pays
en vue de mettre en évidence la nécessaire harmonisation internationale et surtout de pouvoir
nous positionner par rapports aux autres.
Toutefois, comme indiqué en supra, la généralisation de l'obligation de mise en place d'un
comité d'audit (ou des comités spécialisés : des comptes, de nomination et de rémunérations)
au sein des grandes entreprises, en vue de garantir l'indépendance et la responsabilité des
commissaires aux comptes, a des conséquences directes sur les relations entre les sociétés
contrôlées et l'auditeur légal.
Les missions réglementées du comité d'audit peuvent être déclinées en trois principaux
domaines, à savoir :
examen des comptes et analyse de l'information financière ;
analyse des procédures de contrôle interne et la gestion des risques liés ;
choix et renouvellement des auditeurs externes.

Ce dernier point portant sur la sélection des auditeurs externes mérite une sérieuse attention
du fait, notamment, que :
-

le comité d'audit participe au processus de nomination ou de renouvellement du
mandat d'un auditeur externe. Le recours éventuel à un appel d'offres fait l'objet d'un
examen et d'une discussion avec le conseil d'administration afin d'en apprécier
l'opportunité sur la base des faits et circonstances.

-

Le comité d'audit est plus particulièrement impliqué dans la validation du cahier des
charges, le choix des cabinets consultés (au moins 3), l'examen des propositions
écrites soumises par les cabinets candidats et l'audition desdits candidats.

-

En cas de renouvellement du mandat, le comité d'audit procède à une évaluation de
l'intervention de l'auditeur externe.

-

A l'issue de la procédure de sélection (du "mieux-disant"), le comité d'audit effectue
une recommandation au conseil d'administration (ou à l'organe de gestion habilité) sur
le choix de l'auditeur externe dont la nomination sera soumise à l'approbation de
l'assemblée générale.

-

Le cahier des charges doit comprendre les bases d'établissement du budget permettant
de déterminer le coût des différentes missions effectuées par les auditeurs dans le
cadre de leur mission légale et de comparer les budgets (coût et temps).

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Nomination

Durée du mandat

Rémunération

France
AGO sur
proposition du
Dirigeant.
Les 1ers CAC
sont désignés
statutairement.
Selon des Seuils
Six (6)
exercices,
renouvelables.
Carence : 5 ans.
Selon barème
(négociable)
tenant compte
d'un budgettemps.

Maroc

Tunisie

Chine

AGO ou le Pdt du AGO
Tribunal (monopole
réservé depuis
Les 1ers CAC
03/02/1996, aux
sont désignés
experts comptables
statutairement
Selon des Seuils.
3 ans, mais 1 an
Trois (3) ans,
pour le ou les
renouvelables.
CAC statutaires.

AGO sur
proposition du
dirigeant.
Uniquement
pour les SPA.

Honoraires fixés
librement selon un
budget-temps.

Honoraires
librement
négociables avec
budget-temps.

Selon barème en
trois critères
(bilan, produits
effectifs) révisé
le 24/09/2003.

Un (1) exercice,
renouvelable
Sans limite.

Incompatibilités
spéciales de l'audit

Dirigeants de la société contrôlée (gérants, administrateurs), associés ou
actionnaires, personnes (ou leurs conjoints) recevant des rémunérations autres que
celles liées à l'audit.

Incompatibilités
générales de l'audit

Toute activité de nature à porter atteinte à l'indépendance du
CAC y compris les activités commerciales (directement ou par
personne interposée) ainsi que tout emploi salarié (sauf
enseignement).

Pas d'interdiction
d'une activité
commerciale

Les professions
d'expert-comptable et
de CAC sont séparés
(le cumul est interdit)

Les professions
d'expert-comptable
et d'auditeur légal
sont confondues.

Incompatibilités de
mission

Toute activité d'audit
et de conseil chez un
même client est
illégale.

Les missions
d'expertise
comptable et de
commissariat aux
comptes sont
séparées. L'expert
comptable ne peut
être CAC dans la
même société.

Un cabinet d'audit n'a
plus le droit de
réaliser une grande
partie de son chiffre
d'affaires sur un seul
client.

Le monopole
réservé à l'expert
comptable en
matière d'audit légal
est entré en vigueur
le 03/02/1996.

La profession de
commissaire aux
comptes prédomine
le marché et ce n'est
que récemment que
l'ordre des
commissaires aux
comptes a été
dissocié de l'ordre
des expertscomptables et des
commissaires aux
comptes
(auparavant unifié).

Cependant, une
personne ne peut
pas être expertcomptable de
l'entité qu'il audite.
Un cabinet le peut
s'il confie ces deux
missions à deux
salariés différents.
Aucune autre
limitation.

Dans les sociétés faisant APE, le CAC est élu par l'assemblée constitutive ; dans tous les autres cas de
figure, les premiers commissaires aux comptes sont désignés dans les statuts pour les durées légales de
nomination (sauf au Maroc où ils ne sont désignés, dans de telles circonstances, que pour une année
seulement, mais reconductible sur la période légale de 3 ans non renouvelable).
Le renouvellement n'est pas systématique, mais pratiquement exercé.

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Premières Assises du Commissariat aux Comptes - Hôtel AURASSI (Alger).

Conditions légales

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
Belgique

Pays-Bas
AGO ou le
Président du
Tribunal.

Nomination

Le nom du réviseur
choisi par les
dirigeants doit être
soumis au conseil
d'entreprise avant
proposition à
l'AGO.
Condition de seuils.

Durée du mandat

3 exercices,
renouvelables.

Durée
indéterminée.

Rémunération

Publicité intégrale
des honoraires
perçus tant dans le
contrôle légal que
les autres missions.

Incompatibilités
spéciales

Même situation que
la France.

Incompatibilités
générales

Même situation que
la France.

Incompatibilités de
mission

Sont seulement
admises les
prestations fournies
par un réseau en
matière fiscale,
juridique et
informatique.

Sous condition de
seuils

Librement
négociable.

Allemagne

Autres pays

AGO, sur
proposition du
Directoire et aval
du conseil de
surveillance.
Sous condition de
seuils.

USA, pour les
grands groupes.
Cependant, toutes
les sociétés
américaines
auditent leurs
comptes pour les
banques.
USA et GB
Un (1) exercice,
reconductible par
rotation.
Japon : 3 ans

Un (1) an,
reconductible par
rotation.
Honoraires en
relation avec le
temps consacré et
la qualité des
travaux.

GB – idem que la
Belgique.
Japon : négociable
GB – l'auditeur
peut assumer des
fonctions de
direction ou
d'exécution dans
des entités qui ne
sont pas clientes.

Cumul des
fonctions autorisé
à condition de ne
pas compromettre
l'indépendance de
l'auditeur légal

GB – idem que les
Pays-Bas.

La part de revenus
provenant des
missions autres
que celles liées à
l'audit légal est
plafonnée.

GB – mêmes
dispositions qu'en
Allemagne pour
les revenus hors
mission légale.

En France, les seuils à partir desquels la nomination d'un CAC est obligatoire dans une Sarl
(1,55 M€ de total de bilan, 3,1 M€ de chiffre d'affaires et 50 salariés) ou dans une SAS (1 M€
de total de bilan, 2 M€ de chiffre d'affaires et 20 salariés) sont bien moins élevés que les
seuils exigés en Europe au titre des petites entreprises (toute forme sociale confondue)
soumises à l'audit légal à raison de 2 sur les 3 critères ci-après : 5 M€ de total de bilan, 10 M€
de chiffre d'affaires et 50 salariés à la clôture de l'exercice.

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Conditions légales

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences
IV/- CONCLUSION ET RECOMMANDATIONS
"Ce n'est pas parce que les choses sont difficiles que nous n'osons pas, c'est parce que nous
n'osons pas qu'elles sont difficiles" (Sénèque).
Entre les compétences spéciales et étendues des assemblées générales et les compétences
dévolues aux organes de gestion, l'auditeur légal est tenu, dans le cadre de sa mission
d'expression d'opinion et de ses responsabilités, de trouver un juste équilibre face à cette
dualité des pouvoirs.
Cet équilibre est assuré par la compétence, l'indépendance et la relation de confiance qu'il
inspire.

Dans le monde actuel, la plupart des Ordres professionnels n'intègrent plus la responsabilité
de la supervision du commissariat aux comptes qui est désormais confiée à des Organismes
publics de supervision pour une meilleure transparence dans les relations, une crédibilité dans
les rapports et un haut degré de fiabilité dans les signatures (tels le PCAOB aux USA, le H3C
en France).
Ainsi, le commissaire aux comptes a tendance à devenir le Contrôleur, contrôlé !
L'important aujourd'hui n'est plus seulement d'émettre une opinion, mais faut-il encore la
motiver clairement, selon une procédure normalisée à des fins d'intérêt général.
Si la mission du commissaire aux comptes est d'ordre légal, elle s'exerce dans le cadre d'une
relation d'agence (gage de qualité) et d'une approche impliquant une forte assurance
(crédibilité de l'audit).
L'influence des cultures nationales y est pour beaucoup dans le mode de désignation de
l'auditeur légal et les pratiques de l'audit ne sont pas identiques selon les environnements
politiques, économiques et culturels ; ceci est corroboré par le tableau synoptique présenté en
supra qui témoigne de la diversité des critères de nomination, de durées de mandat, de
rémunérations voire de certaines incompatibilités "reconnues comme normales" ailleurs.
Pour cela, nous donnons, en ce qui concerne notre corporation, une série de recommandations
destinées à moderniser et à adapter notre profession aux nouvelles exigences de la
mondialisation qui s'impose à nous de façon certes rémanente, mais certaine.

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De cet équilibre dépendra sa désignation, l'exercice de son mandat et le cas échéant son
renouvellement.

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La désignation de l'auditeur légal : les autres expériences

Afin de maintenir un degré appréciable de compétence, d'indépendance et de qualité des
travaux exigés par la profession, il est recommandé :
1/- Que le cahier des charges soit formalisé et normalisé par la CNCC et la commission de
normalisation du CNC ;
2/- Qu'il ne soit exigé éventuellement que pour les groupes de sociétés ou des grandes
entreprises selon des seuils à définir en relation avec le CNC ;
3/- Que le barème de rémunérations des honoraires soit révisé et actualisé (avec un niveau
plancher assurant la dignité et l'honorabilité de l'auditeur légal) ;
4/- Instituer un budget-temps minimum nécessaire pour remplir les devoirs de diligences
professionnelles et exercer convenablement la mission d'audit légal ;

6/- Ouverture de nouveaux périmètres de certification ;
7/- Encadrer les autres missions du commissaire aux comptes, notamment en matière de
diligences directement liées à la mission principale de certification ;
8/- Assurer une formation professionnelle continue en vue de garantir la mise à niveau
permanente des professionnels ;
9/- Multiplier les rencontres, colloques, séminaires et conférences en vue de développer la
profession et les motivations ;
10/- Permettre aux commissaires aux comptes l'obtention du titre d'Expert-comptable par voie
de validation des acquis de l'expérience et de promotion professionnelle sur la base de critères
transparents et objectifs.

"Les actions s'apprécient selon les intentions" (Hadith).

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Premières Assises du Commissariat aux Comptes - Hôtel AURASSI (Alger).

5/- Renforcer le Co-commissariat aux comptes pour éviter les conflits d'intérêts et les
certifications de complaisance ;

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